НДС при операциях с векселями

Бухгалтерские вести, № 40 (ноябрь 2016)
Автор: Любовь Куликова, руководитель группы отдела бухгалтерских услуг Интеркомп

Как правило, вексельная форма взаиморасчетов имеет довольно широкое распространение в компаниях одного холдинга, группах компаний. При этом нюансов при осуществлении вексельных операций довольно много. 

Kulikova 
Любовь Куликова
Руководитель группы 
отдела бухгалтерских услуг            
Интеркомп
Согласно ст. 815, вексель – это ценная бумага, удостоверяющая ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

Отношения сторон по векселю регулируются следующей нормативно-правовой базой: 
  • Федеральный закон от 11.03.97 №48-ФЗ «О переводном и простом векселе»; 
  • Постановление Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР «О введении в действие Положения о переводном и простом векселе» от 07.08.37 №104/1341. 
Для целей исчисления НДС при расчетах векселями бухгалтеру необходимо определить следующие моменты: 
  1. Векселедателем по векселю является непосредственно покупатель либо третье лицо, а покупатель признается векселедержателем векселя. 
  2. Содержит ли вексель условие о начислении вексельного процента на сумму векселя. 

НДС при выдаче векселя в счет оплаты отгруженных товаров (работ, услуг)

Если покупатель в счет оплаты отгруженных товаров(оказанных услуг, выполненных работ) передал продавцу вексель, по которому отсутствует обязательство о начислении вексельного процента, то эта операция не повлечет каких-либо последствий по НДС для обеих сторон. 

Ведь согласно положениям НК РФ (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ) для покупателя право на вычет "входящего" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для облагаемых НДС операций, возникает после их принятия к учету и при наличии правильно оформленного счета-фактуры продавца, т.е. оно не связано с моментом и способом оплаты. 

В свою очередь, для поставщика (подрядчика, исполнителя) факт получения оплаты в форме векселя, также не несет налоговых последствий по НДС, поскольку НДС с данной реализации им уже был исчислен на дату отгрузки. 

НДС при выдаче векселя до отгрузки товаров (работ, услуг) 

В случае поступления предварительной оплаты товаров, работ, услуг у продавца возникает обязательство по уплате НДС с аванса (при реализации товаров, работ, услуг облагаемых НДС), а покупатель имеет право принять данный НДС к вычету при соблюдении прочих условий для вычета, предусмотренных НК РФ. 

Рассмотрим влияние вексельной формы расчетов на данную ситуацию 

Оплатой (частичной оплатой) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) признается получение денежных средств продавцом, или прекращение обязательств иным способом, не противоречащим законодательству (Письмо ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@). 

Покупатель может оплатить товары, работы, услуги собственным векселем, либо передать вексель третьего лица в счет уплаты.

Покупатель выдает собственный вексель 

Возможны две трактовки данной ситуации: 

1. При выдаче собственного векселя обязательство покупателя по оплате нельзя признать прекращенным.

Вексель покупателя представляет собой его безусловное денежное обязательство (ст.815 ГК РФ), поэтому выдачу такого векселя до отгрузки товаров (работ, услуг) нельзя рассматривать как аванс в безденежной форме, а значит, и налоговой базы по НДС с аванса у покупателя не возникает. 

2. При выдаче собственного векселя обязательство покупателя по оплате прекращается (ст. 408, 414 ГК РФ). 

При этом между продавцом и покупателем возникают вексельные правоотношения, регулируемые Федеральным законом от 11.03.97 №48-ФЗ «О переводном и простом векселе», поэтому возможна точка зрения, что получение собственного векселя от покупателя до отгрузки товаров (работ, услуг) приравнивается к предоплате в безденежной форме, что в свою очередь является основанием для исчисления НДС (Письмо Минфина России от 06.03.09 №03-07-15/39). 

В счет оплаты покупателем передан вексель третьего лица 

В этом случае обязательства покупателя по оплате прекращаются, а следовательно, получение такого векселя приравнивается к получению предварительной оплаты, поэтому продавец должен начислить к уплате НДС с суммы векселя на дату принятия его к учету (подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ). 

У покупателя в данном случае возникает право на вычет НДС с аванса при соблюдении прочих условий для вычета, предусмотренных НК РФ. 

Вексель, предусматривающий выплату процентов 

Вексель может содержать условие о начислении процентов на вексельную сумму. 

Проценты могут быть начислены только по тем векселям, по которым срок платежа обозначен как «по предъявлении» или «во столько-то времени от предъявления», проценты начисляются со дня составления векселя, если не предусмотрена другая дата (ст. 5, 77 Положения о переводном и простом векселе).

Особенности исчисления НДС у продавца при получении от покупателя процентного векселя 

При получении процентного векселя продавец обязан увеличить налоговую базу по НДС на сумму превышения фактически полученного процентного дохода над размером процента, рассчитанного исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в периодах, за которые производится расчет процента (подп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ). 

Продавец на дату оплаты векселя должен: 
  • рассчитать сумму процентов исходя из ставки рефинансирования (ключевой ставки) Банка России; 
  • сопоставить с фактически начисленными процентами; 
  • если сумма, полученная по п. 2, превышает сумму, полученную по п. 1, доначислить НДС с разницы по расчетной ставке; 
  • выписать в одном экземпляре счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж (п. 3, 18 Правил ведения книги продаж); 
  • отразить данную операцию по строке 030 или 040(в зависимости от применяемой ставки) раздела 3 декларации по НДС за квартал, в котором получены деньги по векселю 

Следует отметить, что аналогичный порядок расчета НДС необходимо применять, если имеется разница между номиналом векселя (вексельной суммой) и стоимостью товаров (работ, услуг), в счет оплаты которых получен этот вексель (дисконт). 

В этом случае при оплате векселя, сумму дисконта необходимо сравнить с суммой процентов исходя из ставки рефинансирования (ключевой ставки) Банка России.

Пример 


пример1.png

Реализация векселя 


Согласно пп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ, реализация ценных бумаг освобождается от обложения НДС. 

При этом, помимо обычной операции по реализации (компания решила продать выданный ей вексель), необходимо отметить, что согласно официальной позиции Минфина (Письмо Минфина России от 21.03.2011 N 03-02-07/1-79), передача векселя третьего лица в счет оплаты товаров (работ, услуг) признается его реализацией, освобождаемой от НДС. 

А значит, у компании возникает обязанность вести раздельный учет по НДС (п. 4 ст. 149 Налогового кодекса РФ). 

Рассмотрим более подробно основные тезисы раздельного учета. 

1. Порядок ведения раздельного учета является элементом налоговой учетной политики (Письма Минфина РФ от 14.07.15 №03-07-08/40366, УФНС по г. Москве от 11.03.10 №16-15/25433). 

При этом для организации раздельного учета либо открывают субсчета к счету 19, либо используют специальный регистр распределения НДС. 

2. Компания вправе не вести раздельный учет в налоговом периоде, если доля совокупных расходов по операциям, не подлежащим налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав. 

При этом все суммы входящего НДС полностью принимаются к вычету (п. 4 ст. 170). 

Для того чтобы воспользоваться данной возможностью, необходимо прописать в учетной политике: 
  • положение о том, что компания использует это право; 
  • порядок определения расходов, связанных с необлагаемой НДС деятельностью. 

На основании п. 4 ст.170 компании применяют следующие правила учета входящего НДС. 

3. Если доля совокупных расходов на необлагаемые операции выше 5% или же компания приняла решение не использовать это правило в своей учетной политике, входящий НДС распределяется следующим образом (п. 4 ст. 170 НК РФ):

таблица2.png

Примеры

пример2.png

пример3.png