Применение методов трансфертного ценообразования для неконтролируемых сделок

Финансовый директор 28.06.2016
Автор: Иван Катышев, руководитель группы юридических услуг Интеркомп

Иван Катышев
Иван Катышев, руководитель группы юридических услуг Интеркомп
Применение методов трансфертного ценообразования нередко становится предметом контроля налоговиков. Действующее налоговое законодательство требует соответствия цен в сделках между взаимозависимыми лицами и в иных контролируемых сделках рыночным ценам, применяемым в сделках между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Если в контролируемой сделке использовалась нерыночная цена и тем самым были занижены доходы одной из сторон, то такие доходы должны учитываться при налогообложении в такой сумме, которая была бы получена при расчетах по рыночным ценам, согласно ст. 105.3 НК РФ.  

Важное в статье: 
  • Налоговый контроль использования методов трансфертного ценообразования. 
  • Судебная практика по использованию методов трансфертного ценообразования. 

Напомню, что контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами, и приравненные к ним, если они соответствуют какому-либо критерию из установленных ст. 105.14 НК РФ. Типовым примером контролируемой сделки являются договоры на управленческие или маркетинговые услуги с головными иностранными компаниями международных групп. О таких сделках необходимо уведомлять налоговые органы в срок до 20 мая года, следующего за отчетным, а также разрабатывать и хранить специальную трансфертную документацию. Не подпадающие под эти критерии сделки, заключенные даже между взаимозависимыми лицами, не подлежат дополнительному контролю их цен.

Кто контролирует использование методов трансфертного ценообразования 

Контроль соответствия цен сделок рыночным ценам – это особый вид налогового контроля, проводить который уполномочена Федеральная налоговая служба (ст. 105.3, 105.17 НК РФ). В Письме Минфина РФ от 18 октября 2012 г. № 03-01-18/8-145 (далее – письмо) косвенно указано на то, что доказать получения налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды вправе территориальные налоговые органы с применением методов налогового контроля трансфертного ценообразования, установленных главой 14.3 НК РФ. Из этого разъяснения можно сделать вывод о том, что при проведении обычных камеральных и выездных налоговых проверок может быть также осуществлен и контроль цен в сделках между взаимозависимыми лицами, но это прямо противоречит нормам и логике НК РФ. 

В решении Верховного суда от 01 февраля 2016 года № АКПИ15-1383, подробно рассмотревшего содержание и суть этого письма, установлено, что территориальные налоговые органы не наделены полномочиями на проведение контроля цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами. С другой стороны, Налоговый кодекс РФ не ограничивает возможности применения налоговыми органами различных методик оценки полученной налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды, в частности, не запрещает использовать методы трансфертного ценообразования для доначисления налогов и сборов по результатам налоговых проверок. 

Недавно выводы решения Верховного суда № АКПИ15-1383 по данному вопросы были незначительно скорректированы: в соответствии с апелляционным определением Верховного суда от 12 мая 2016 года № АПЛ16-124 отменен вывод суда о том, что оспариваемый абзац письма Минфина не адресован территориальным налоговым инспекциям, что никак не отражается на остальных выводах указанного судебного решения. По смыслу данного решения суда получается, что налоговые инспекции не уполномочены самостоятельно проводить контроль цен, но вправе использовать методы трансфертного ценообразования для определения размера необоснованной налоговой выгоды. То есть существенное значение имеет то, с какой целью проводился контроль рыночных цен. 

Что думают суды об использовании методов трансфертного образования 


Тонкая грань между целями использования методов трансфертного ценообразования довольно часто становится предметом судебного разбирательства по результатам налоговой проверки. Например, в Определении Верховного Суда РФ от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651 по делу N А63-11506/2014 (СтавГазОборудование против ИФНС России по Ленинскому району г. Ставрополя) сделан ряд важных замечаний по рассматриваемой проблеме. Тот факт, что территориальная налоговая инспекция провела корректировку цен по неконтролируемым сделкам, заключенным проверяемым налогоплательщиком с взаимозависимыми лицами, и доначислила налог на прибыль и НДС, был расценен судом как превышение полномочий. Этого уже могло быть достаточно для отмены решения, поскольку в его основе лежит проведение контроля уровня цен неуполномоченным органом — это существенное нарушение требований налогового законодательства, что влечет отмену решения по результатам проверки в соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ. Однако налоговые органы допустили и еще одну ошибку — доказав взаимозависимость сторон в этих сделках, инспекторы не позаботились о доказывании получения сторонами необоснованной налоговой выгоды от самих сделок. В рамках выездной налоговой проверки проведение корректировок цен по неконтролируемым сделкам взаимозависимых лиц неправомерно, на что судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ прямо указала в рассматриваемом определении. Те же выводы были и ранее в решениях нижестоящих судов по аналогичным ситуациям — например, в Определение Верховного Суда РФ от 10.02.2016 N 301-КГ15-19116 по делу N А29-10095/2014. 

Вообще же применять выводы о недопустимости проведения налоговых корректировок налоговыми инспекциями в ходе выездных и камеральных проверок надо с осторожностью. Когда налоговые инспекторы смогли доказать получение необоснованной налоговой выгоды за счет занижения цен, то оспорить результаты проверки с помощью этих доводов будет практически невозможно, что подтверждается судебной практикой, сформированной еще по старому регулированию (до введения в силу положений Раздела V.1.): 

  • постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29 апреля 2016 года № 09АП-9841/2016 по делу № А40-153397/15; 
  • постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08 сентября 2015 года № 13АП-4811/2015 по делу № А56-55290/2014; 
  • постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 июля 2015 года по делу № А08-8670/2014;
  • постановление ФАС Московского округа от 30 мая 2012 года по делу № А40-104011/11-99-456.