Ведение бухгалтерского учета и отчетности в некоммерческой организации

«Бухгалтерские вести» №15/2016
  
В соответствии с действующим законодательством некоммерческие организации, как и коммерческие, обязаны вести бухгалтерский учет и представлять бухгалтерскую отчетность. Однако в силу специфики деятельности некоммерческих организаций в порядке ведения бухгалтерского учета и составления отчетности есть свои особенности. 

ЕКАТЕРИНА КАЛИНКИНА, глава филиала Интеркомп, Рязань
Основными нормативными документами, регулирующими деятельность некоммерческих организаций (далее — НКО), являются Федеральный закон от 12.01.96 №7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее — Закон №7-ФЗ), а также Гражданский кодекс Российской Федерации (далее — ГК РФ). 

Согласно п. 1 ст. 2 Закона №7-ФЗ некоммерческой организацией является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками. 

НКО могут создаваться для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан, защиты прав, законных интересов граждан и организаций, разрешения споров и конфликтов, оказания юридической помощи, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ. Кроме того, среди НКО выделяют отдельную группу — социально ориентированные некоммерческие организации, которые созданы в предусмотренных Законом №7-ФЗ формах (за исключением государственных корпораций, государственных компаний, общественных объединений, являющихся политическими партиями) и осуществляющие деятельность, направленную на решение социальных проблем, развитие гражданского общества в Российской Федерации, а также виды деятельности, предусмотренные ст. 31.1 Закона №7-ФЗ. С ноября 2012 года в Закон «О некоммерческих организациях» были внесены изменения, законодательно закрепившие еще один вид НКО — некоммерческие организации, выполняющие функции иностранного агента на территории Российской Федерации (Федеральный закон от 20.07.12 №121-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части регулирования деятельности некоммерческих организаций, выполняющих функции иностранного агента»). НКО, выполняющей функции иностранного агента, признается российская некоммерческая организация, получающая прямо или косвенно денежные средства и иное имущество из иностранных источников и участвующая в том числе в интересах иностранных источников в политической деятельности, осуществляемой на территории Российской Федерации. Организационно-правовые формы, в которых могут быть созданы НКО, перечислены в ст. 50 ГК РФ, а также в Законе №7-ФЗ. С 1 сентября 2014 года данный перечень является закрытым, на что указывает Федеральный закон от 05.05.14 №99-ФЗ «О внесении изменений в главу 4 части первой Гражданского кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации». 

Следует отметить, что законодательство не запрещает некоммерческим организациям заниматься предпринимательской деятельностью, но только если это служит достижению целей, ради которых они создаются, и при условии, что такая деятельность указана в их учредительных документах (ст. 50 ГК РФ, п. 2 ст. 24 Закона №7-ФЗ). Тем не менее в п. 2 ст. 24 Закона №7-ФЗ указано, что законодательством РФ могут устанавливаться ограничения на предпринимательскую и иную приносящую доход деятельность некоммерческих организаций отдельных видов. 

Нормативные документы и учетная политика 


В соответствии с п. 1 ст. 32 Закона №7-ФЗ бухгалтерский учет в НКО ведется в общеустановленном законодательством Российской Федерации порядке. Вместе с тем необходимо отметить, что в действующем законодательстве нет единого нормативного документа, определяющего специфику ведения бухгалтерского учета НКО, поэтому при организации и ведении бухгалтерского учета НКО должны руководствоваться прежде всего следующими нормативными документами: 

• Федеральным законом от 06.12.11 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон №402-ФЗ); 
• Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина РФ от 29.07.98 №34н; 
• Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина РФ от 31.10.00 №94н (далее — План счетов) (если это НКО негосударственного сектора); 
• положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. 

Закон №402-ФЗ позволяет отдельным категориям НКО применять упрощенный способ ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (подп. 2 п. 4 ст. 6 Закона №402-ФЗ). Следует учесть, что согласно п. 5 ст. 6 Закона №402-ФЗ упрощенные способы ведения бухгалтерского учета и отчетности не применяют следующие экономические субъекты: 

1) организации, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых подлежит обязательному аудиту в соответствии с законодательством Российской Федерации; 
2) жилищные и жилищно-строительные кооперативы; 
3) кредитные потребительские кооперативы (включая сельскохозяйственные кредитные потребительские кооперативы); 
4) микрофинансовые организации; 
5) организации государственного сектора; 
6) политические партии, их региональные отделения или иные структурные подразделения; 
7) коллегии адвокатов; 
8) адвокатские бюро; 
9) юридические консультации; 
10) адвокатские палаты; 
11) нотариальные палаты; 
12) некоммерческие организации, включенные в предусмотренный п. 10 ст. 13.1 Федерального закона от 12.01.96 №7-ФЗ «О некоммерческих организациях» реестр некоммерческих организаций, выполняющих функции иностранного агента. 

В целом бухгалтерский учет НКО во многом аналогичен бухгалтерскому учету коммерческих организаций. Организация ведения бухучета возлагается на руководителя. При этом в соответствии с частью 3 ст. 7 Закона №402-ФЗ руководитель обязан возложить ведение учета на главного бухгалтера или иное должностное лицо либо заключить договор об оказании услуг по ведению бухучета со сторонней организацией. 

Причем в НКО, применяющей упрощенный способ ведения бухгалтерского учета, руководитель вправе принять ведение бухгалтерского учета на себя. 

Как и в коммерческих организациях, руководитель НКО утверждает учетную политику организации для ведения бухгалтерского учета, в которой отражается совокупность способов ведения учета, избранная НКО для своей учетной работы. При формировании учетной политики НКО должна руководствоваться законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами (ст. 8 Закона №402-ФЗ), а также учитывать особенности деятельности некоммерческих компаний в целом — они ведут свою деятельность в рамках сметы доходов и расходов, составляемой ими ежегодно исходя из предполагаемых поступлений и направлений расходования, имеющихся в их распоряжении и поступивших денежных средств. В этом и заключается главное отличие порядка ведения бухгалтерского учета некоммерческой организации от коммерческой— учет и контроль за целевым использованием поступлений. И если НКО осуществляет предпринимательскую деятельность, очень важно организовать оптимальное ведение раздельного учета целевых доходов/расходов и доходов/расходов от предпринимательской деятельности. 

При разработке учетной политики для целей бухгалтерского учета некоммерческой организации также следует учесть следующие моменты: 

— методы признания в бухгалтерском учете доходов и расходов должны соответствовать Положению по бухгалтерскому учете ПБУ 9/99 «Доходы организации» (далее — ПБУ 9/99), утвержденному Приказом Минфина РФ от 06.05.99 №32н и Положению по бухгалтерскому учете ПБУ 10/99 «Расходы организации» (далее — ПБУ 10/99), утвержденному приказом Минфина РФ от 06.05.99 №33н; 

— на НКО не распространяется действие следующих бухгалтерских стандартов: 

• Положения по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98, утвержденного Приказом Минфина РФ от 25.11.98 №56н; 
• Положения по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000, утвержденного Приказом Минфина РФ от 16.10.00 №92н; 
• Положения по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2010), утвержденного Приказом Минфина РФ от 08.11.10 №143н; 
• Положения по бухгалтерскому учету «Информация о связанных сторонах» (ПБУ 11/2008), утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.04.08 №48н; 

— НКО обладают правом инициативного применения Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.02 №114н; 

— в случае применения НКО упрощенного способа ведения бухгалтерского учета она вправе: 

• вести бухгалтерский учет посредством двойной записи с использованием регистров бухгалтерского учета активов (полная форма) либо без использования регистров бухгалтерского учета активов (сокращенная форма); 
• использовать сокращенный план счетов; 
• вести бухгалтерский учет по простой системе, т. е. без применения двойной записи; 
• использовать упрощенный порядок признания доходов и расходов; 
• использовать упрощенный учет процентов по кредитам и займам; 
• использовать упрощенный порядок исправления ошибок и переоценки активов. 

Таким образом, НКО, закрепив в своей учетной политике тот или иной способ упрощенного учета, вправе само решить, какие способы ей применять. Об этом прямо сказано в Информации Минфина РФ от 03.06.15 №ПЗ-3/2015 (далее — Информация №ПЗ-3/2015). Кроме того, в этой же информации даны подробные разъяснения, как вести бухучет по упрощенной системе, какие регистры бухучета применять и какие формы бухгалтерской отчетности составлять. 

Особенности составления и представления бухгалтерской отчетности В соответствии с п. 2 ст.14 Закона №402-ФЗ годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность некоммерческих организаций, за исключением случаев, установленных настоящим Федеральным законом и иными федеральными законами, состоит из: 

• бухгалтерского баланса; 
• отчета о целевом использовании средств и приложений к ним. 

При подготовке годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности по НКО следует учесть следующие особенности: 

— согласно Информации №ПЗ-10/2012 «О вступлении в силу с 1 января 2013 года Федерального закона от 6 декабря 2011 года №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Информация №ПЗ-10/2012), п. 1 ст. 13 Закона №402-ФЗ, абз. 2 п. 6 и абз. 2 п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденным Приказом Минфина РФ от 06.07.99 №43н (далее — ПБУ 4/99), Информации №ПЗ-3/2015 НКО включают в состав годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности отчет о финансовых результатах, если: 

• в отчетном году некоммерческая организация получила доход от предпринимательской и (или) иной приносящей доход деятельности; 
• показатель полученного некоммерческой организацией дохода существенен; 
• раскрытия данных о прибыли от предпринимательской и (или) иной приносящей доход деятельности в отчете о целевом использовании средств недостаточно для формирования полного представления о финансовом положении некоммерческой организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении; 
• без знания о показателе полученного дохода заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения некоммерческой организации и финансовых результатов ее деятельности. 

— в случаях, когда проведение аудиторской проверки является обязательным, в комплект отчетности НКО, подлежащей опубликованию, также должно входить аудиторское заключение (п. 10 ст. 13 Закона №402-ФЗ). Например, годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность НКО, выполняющей функции иностранного агента, и (если иное не предусмотрено международным договором Российской Федерации) годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность структурного подразделения иностранной некоммерческой неправительственной организации подлежат обязательному аудиту; 

— некоммерческие организации могут не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет о движении денежных средств (Информация №ПЗ-3/2015). Некоммерческая организация раскрывает информацию о движении денежных средств в составе приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о целевом использовании средств в случае, когда: 

• составление и (или) представление, и (или) публикация отчета о движении денежных средств предусмотрены законодательством Российской Федерации; 
• когда организация добровольно приняла решение о представлении и (или) публикации такого отчета. 

НКО, имеющие право применять упрощенный способ ведения бухгалтерского учета, вправе сдавать отчетность по упрощенным формам бухгалтерского баланса и отчета о целевом использовании средств (подп. 2 п. 4 ст. 6 Закона №402-ФЗ); 

— пояснения к Бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах должны сдавать все организации, ведущие бухгалтерский учет, но в отношении НКО есть исключение — организации, применяющие упрощенные формы отчетности (п. 6 Приказа Минфина РФ от 02.07.10 №66н, ч. 4 и 5 ст. 6 Закона №402-ФЗ). Однако есть ситуации, когда НКО, сдающие упрощенные формы отчетности, должны представить пояснения (например, при внесении изменений в учетную политику). 

В таком случае организации должны представить соответствующие пояснения в дополнительной информации в составе пояснений, которая заполняется в свободной форме и, как правило, включает в себя следующие разделы: 

• краткая информация о деятельности организации; 
• информация о способах ведения бухгалтерского учета, а также основные положения учетной политики; 
• основные факторы, повлиявшие на деятельность НКО в отчетном году; 
• информация о связанных сторонах. 

Обобщенная информация по составу бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций представлена в таблице ниже.

Форма бухгалтерского отчета

Документ, утвердивший форму

Кто должен сдавать отчет

Срок сдачи

Бухгалтерский баланс

Приказ Минфина РФ

от 02.07.10 №66н

Все некоммерческие организации

Не позднее трех

месяцев после окончания отчетного года

Бухгалтерский баланс

(упрощенная форма)

Приказ Минфина РФ

от 02.07.10 №66н

НКО, применяющие упрощенные

способы ведения бухгалтерского

учета

Не позднее трех

месяцев после окончания отчетного года

Отчет о целевом

использовании

средств

Приказ Минфина РФ

от 02.07.10 №66н

Все некоммерческие организации

Не позднее трех

месяцев после окончания отчетного года

Отчет о целевом

использовании

средств (упрощенная

форма)

Приказ Минфина РФ

от 02.07.10 №66н

НКО, применяющие упрощенные

способы ведения бухгалтерского

учета

Не позднее трех

месяцев после окончания отчетного года

Отчет о финансовых

результатах

Приказ Минфина РФ

от 02.07.10 №66н

Все некоммерческие организации,

если:

— в отчетном году некоммерческая

организация получила доход

от предпринимательской и (или)

иной приносящей доход деятельности;

— показатель полученного некоммерческой организацией дохода

существенен;

— раскрытия данных о прибыли

от предпринимательской и (или)

иной приносящей доход деятельности в отчете о целевом использовании средств недостаточно

для формирования полного представления о финансовом положении некоммерческой организации,

финансовых результатах

ее деятельности и изменениях

в ее финансовом положении;

— без знания о показателе полученного дохода заинтересованными

пользователями невозможна оценка финансового положения некоммерческой организации и финансовых результатов ее деятельности

Не позднее трех

месяцев после окончания отчетного года

Пояснения к Бухгалтерскому балансу

и Отчету о финансовых результатах

в текстовой и (или)

табличной форме

Приказ Минфина РФ

от 02.07.10 №66н

Все некоммерческие организации

Не позднее трех

месяцев после окончания отчетного года